Как
отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности по
состоянию на 30.06.2012 задолженность организации по долгосрочному займу
и начисленным по нему процентам, если на эту отчетную дату до погашения
займа остается 10 месяцев?
Сумма полученного долгосрочного займа составила 500
000 руб. Заем предоставлен на два года под 5% годовых. Проценты по займу
уплачиваются не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем, за
который они начислены. Заемные средства направлены на оплату текущих
расходов организации.
Гражданско-правовые отношения
По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность
другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми
признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму
денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей
того же рода и качества (п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ).
Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец
имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и
порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809
ГК РФ). В рассматриваемой ситуации заем предоставлен под 5% годовых,
проценты по нему начисляются ежемесячно, а их уплата производится в
месяце, следующем за месяцем начисления.
Бухгалтерский учет
При получении денежных средств по договору займа организация-заемщик
не признает доход, а отражает в бухгалтерском учете кредиторскую
задолженность (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н).
Так как заем предоставлен организации на срок более 12 месяцев, на
дату поступления денежных средств на расчетный счет организации в учете
производится бухгалтерская запись по дебету счета 51 "Расчетные счета" и
кредиту счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Проценты, причитающиеся к уплате по полученному займу, являются
расходами, связанными с исполнением обязательств по договору займа, и
учитываются в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. п. 3, 6
ПБУ 15/2008). В данном случае проценты начисляются ежемесячно на
последнее число месяца.
В рассматриваемой ситуации полученные заемные средства направлены на
оплату текущих расходов организации, следовательно, начисленные по
договору займа проценты включаются в состав прочих расходов (п. 7 ПБУ
15/2008, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99,
утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Начисление
процентов по долгосрочному займу отражается по дебету счета 91 "Прочие
доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 67.
Напомним, что начисленные проценты учитываются обособленно от основной
суммы займа (на отдельном аналитическом счете) (п. 4 ПБУ 15/2008,
Инструкция по применению Плана счетов).
Кроме того, организация может для заполнения отчетности (о чем будет
сказано ниже) организовать в аналитическом учете обособление
долгосрочных займов, по которым срок погашения составляет менее 12
месяцев. Такое обособление может быть организовано путем перевода
указанных сумм на отдельный аналитический счет, открытый к счету 67.
Таким образом, в учете организации были произведены следующие бухгалтерские записи <*>.
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Первичный документ |
Получен долгосрочный заем |
51 |
67-дз |
500 000 |
Выписка банка по расчетному счету |
Начислены проценты за текущий месяц <**> (500 000 x 5% / 366 x 30) |
91-2 |
67-кп |
2 049 |
Бухгалтерская справка-расчет |
На дату, когда до погашения займа остается менее 12 месяцев |
Отражена сумма долгосрочного займа, оставшийся срок погашения которого менее 12 месяцев |
67-дз |
67-кз |
500 000 |
Бухгалтерская справка |
Бухгалтерская отчетность
В 2012 г. организация представляет бухгалтерскую отчетность по формам, утвержденным Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".
Квартальная бухгалтерская отчетность является промежуточной и
включает в себя Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках (п. 3
ст. 14 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. 49 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99),
утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, Письмо ФНС
России от 06.05.2011 N КЕ-4-3/7388@). Если для понимания показателей
бухгалтерской отчетности необходимо привести какую-либо дополнительную
информацию, то организация вправе помимо вышеприведенных форм
представить пояснения к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и
убытках (п. п. 6, 50 ПБУ 4/99). Такие пояснения организация может
представить в том числе в виде одной или нескольких таблиц из
рекомендованных Минфином России.
По общему правилу информация о полученном займе, срок погашения
которого составляет более 12 месяцев после отчетной даты, отражается
организацией в разд. IV "Долгосрочные обязательства" Бухгалтерского
баланса по строке 1410 "Заемные средства" (абз. 2 п. 17 ПБУ 15/2008, п.
п. 19, 20 ПБУ 4/99). То есть сумма указанного займа в предыдущей
отчетности организации учитывалась при формировании данного показателя.
В рассматриваемой ситуации на отчетную дату период до даты погашения
займа составляет 10 месяцев. В случае если срок погашения заемного
обязательства, ранее представленного в бухгалтерском балансе как
долгосрочное, на отчетную дату составляет менее 12 месяцев, указанное
обязательство представляется в отчетности как краткосрочное (Письмо Минфина России от 28.01.2010 N 07-02-18/01). Такой подход основан на соблюдении требования п. 19 ПБУ 4/99.
Следовательно, фрагмент разд. IV Бухгалтерского баланса по состоянию
на 30.06.2012 будет выглядеть следующим образом (без учета иных
долгосрочных обязательств по кредитам и займам) <***>.
Пояснения |
Наименование показателя |
Код |
На 30 июня 2012 г. |
На 31 декабря 2011 г. |
На 31 декабря 2010 г. |
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
|
IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА Заемные средства |
1410 |
- |
500 |
500 |
Срок погашения обязательства по уплате начисленных на сумму
долгосрочного займа процентов в рассматриваемой ситуации на отчетную
дату составляет менее одного месяца. Поэтому, несмотря на то что
задолженность по их уплате отражена в учете на счете 67, в бухгалтерской
отчетности в течение всего периода действия договора займа
обязательство по уплате процентов должно быть представлено как
краткосрочное (п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности, Письмо Минфина России N 07-02-18/01).
Исходя из вышесказанного на 30.06.2012 основная сумма долгосрочного
займа, срок погашения по которому на указанную отчетную дату составляет
менее 12 месяцев, и сумма начисленных, но не уплаченных процентов по
нему отражаются в разд. V Бухгалтерского баланса по строке 1510 "Заемные
средства".
Фрагмент Бухгалтерского баланса будет выглядеть следующим образом
(без учета иных краткосрочных обязательств по кредитам и займам)
<**>, <***>.
Пояснения |
Наименование показателя |
Код |
На 30 июня 2012 г. |
На 31 декабря 2011 г. |
На 31 декабря 2010 г. |
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
|
V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА Заемные средства |
1510 |
502 |
2 |
2 |
<*> Обозначения аналитических счетов к балансовому счету 67, используемые в таблице проводок:
67-дз "Расчеты по основной сумме долгосрочного займа, срок погашения которого превышает 12 месяцев";
67-кз "Расчеты по основной сумме долгосрочного займа, срок погашения которого не превышает 12 месяцев";
67-кп "Расчеты по процентам по займу, срок уплаты которых не превышает 12 месяцев".
<**> Проценты по займу начисляются ежемесячно исходя из условий
договора займа. В данном примере приведен расчет процентов за июнь 2012
г. исходя из количества календарных дней в году и дней действия
договора займа в этом месяце.
На 31.12.2011 и 31.12.2010 сумма начисленных, но не уплаченных
процентов за декабрь составляет 2123 руб. (500 000 руб. x 5% / 365 дн. x
31 дн.).
<***> Напомним, что данные бухгалтерской отчетности приводятся в
тысячах рублей. Организация, имеющая существенные объемы активов,
продаж, обязательств и тому подобного, может приводить данные в
представляемой бухгалтерской отчетности и пояснениях к ней в миллионах
рублей.
Т.Е.Меликовская, консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению |