11:31

Вышестоящий налоговый орган не вправе производить доначисления по апелляционной жалобе

ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОГО АРБИТРАЖНОГО СУДА ЗАПАДНО - СИБИРСКОГО ОКРУГА от 13 мая 2010 г. по делу № А75-7317/2009


Обзор Арбитражной Налоговой Практики ON-LINE | Рассмотрение вышестоящим органом жалоб не предполагает ухудшение положения налогоплательщика, иначе это препятствовало бы свободному волеизъявлению лица на реализацию своего права на обжалование принятого в отношении него решения.

резолютивная часть постановления объявлена 11 мая 2010 года
постановление изготовлено в полном объеме 13 мая 2010 года
Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Мартыновой С.А.,
судей Маняшиной В.П., Роженас О.Г.,
рассмотрев в судебном заседании при участии представителей заявителя Исмагулова К.А. по доверенности от 31.12.2009 N 7, Антонец А.А. по доверенности от 31.12.2009 N 18 кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 12.11.2009 (судья Истомина Л.С.) и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2010 (судьи Кливер Е.П., Иванова Н.Е., Киричек Ю.Н.) по делу N А75-7317/2009 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Нефтяная компания "Севернефть-Ярайнер" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Радужному Ханты-Мансийского автономного округа-Югры, при участии третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре о признании недействительными ненормативных правовых актов,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Нефтяная компания "Севернефть-Ярайнер" (далее - ООО "НК "Севернефть-Ярайнер", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Радужному Ханты-Мансийского автономного округа-Югры (далее - Инспекция) о признании недействительными решения от 29.12.2008 N 60а о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части и требования 17.04.2009 N 460 об уплате налога, сбора, пени и штрафа, при участии третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре (далее - Управление, налоговый орган).

Решением суда первой инстанции от 12.11.2009, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 12.02.2010, заявленные обществом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Управление, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить и принять по делу новый судебный акт.

Налоговый орган полагает, что положения действующего налогового законодательства не устанавливают пределы рассмотрения налоговым органом апелляционной жалобы.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит отменить обжалуемые налоговым органом судебные акты, считая, что при принятии решения и постановления судами нарушены нормы материального и процессуального права.

Представители общества в судебном заседании поддержали свои доводы, изложенные в отзыве на кассационную жалобу, ссылаясь на законность и обоснованность решения и постановления.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив правильность применения арбитражными судами норм материального и процессуального права, изучив материалы дела, исходя из доводов кассационной жалобы и отзывов на нее, выслушав пояснения представителей общества, не находит оснований для отмены судебных актов.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ООО "НК "Севернефть-Ярайнер" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за период с 13.11.2006 по 10.07.2008 Инспекцией составлен акт от 28.11.2008 N 60 и вынесено решение от 29.12.2008 N 60а о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДПИ в результате занижения налогооблагаемой базы, в виде взыскания штрафа в сумме 2 046 921 руб.

Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДПИ в сумме 10 234 605 руб., соответствующие суммы пеней.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой, по итогам рассмотрения которой Управление признало позицию налогоплательщика обоснованной и решением от 24.03.2009 N 11/163 частично изменило решение Инспекции и постановило:

- по пункту 1 резолютивной части решения считать сумму штрафа равной 23 987 руб. 90 коп.;

- по пункту 2 резолютивной части решения считать сумму пени равной 20 583 руб. 57 коп.,

- по пункту 3.1 резолютивной части решения считать сумму недоимки по НДПИ за 2007 год равной 119 939 руб.

На основании решения налогового органа налогоплательщику выставлено требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 17.04.2009 N 460.

Общество, считая, что указанные решение и требование Инспекции нарушают его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции, руководствуясь положениями статей 21, 89, 101, 101.2, 137, 140 Налогового кодекса Российской Федерации, полно и всесторонне в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследовав имеющиеся в деле доказательства, оценив доводы сторон, пришел к правильному выводу о том, что принятие вышестоящим налоговым органом решения о взыскании НДПИ по дополнительным основаниям фактически означает осуществление контрольной функции за деятельностью нижестоящего налогового органа вне процедуры, определенной законодательством.

Апелляционная инстанция согласилась с данными выводами суда, указав, что вышестоящий налоговый орган при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика вышел за пределы рассмотрения жалобы и за пределы полномочий, предоставленных ему законом.

Судами установлено и подтверждается материалами дела, что основанием для доначисления НДПИ послужило, по мнению Инспекции, то, что общество в нарушение пункта 1 статьи 337, пункта 2 статьи 338 и пункта 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации использовало в качестве количественного показателя нефти при ее учете для целей налогообложения, показатель чистой нефти - массы "нетто", в результате чего налогоплательщик исключил из налоговой базы по НДПИ массу балласта - массу допустимых примесей, содержащихся в товарной нефти.

Управление, согласившись с доводами налогоплательщика, изложенными в апелляционной жалобе, используя данные выездной налоговой проверки, произвело новый расчет НДПИ, посчитав, что Общество неправомерно при исчислении налога определило количество полезного ископаемого сданной нефти, а не добытой, и применило округление до целых чисел.

При этом согласно расчету налогового органа, количество полезного ископаемого, увеличивающего налогооблагаемую базу по НДПИ, составило 452 233 тонны, в том числе: 40,00 тонн - технологические потери; 2, 233 тонн - на величину, определенную Управлением за счет исчисления количества нефти в единицах измерения массы тонны/килограммы без округления до целых значений.

Пунктом 2 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы.

Согласно пункту 1 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом).

В соответствии со статьей 140 Налогового кодекса Российской Федерации по итогам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган вправе: оставить жалобу без удовлетворения; отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку; отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении; изменить решение и вынести новое решение.

Как правильно указано судами, исходя из анализа указанных норм следует, что решение принимается по итогам рассмотрения жалобы, тем самым, ограничивая вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) пределами (предметом) такой жалобы. При этом рассмотрение вышестоящим органом жалоб не предполагает ухудшение положения налогоплательщика, иначе это препятствовало бы свободному волеизъявлению лица на реализацию своего права на обжалование принятого в отношении него решения.

Рассмотрение жалоб в порядке статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации, являясь формой обеспечения защиты и гарантий соблюдения прав налогоплательщиков, затрагивает права и законные интересы налогоплательщика в случае, если по своему содержанию решение вышестоящего налогового органа дает право предъявления к нему каких-либо требований. Налогоплательщик самостоятельно определяет, в каком объеме и порядке он будет обжаловать ненормативный правовой акт, а также предмет и основания жалобы.

Перечень, установленный пунктом 2 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации, является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

Таким образом, вышестоящий налоговый орган, установив в ходе рассмотрения апелляционной жалобы обстоятельства, которые не нашли своего отражения в оспариваемом решении Инспекции и материалах выездной налоговой проверки, с учетом положений указанных выше норм налогового законодательства, вправе был провести налоговую проверку в соответствии с подпунктом 1 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации и принять с учетом ее результатов соответствующее решение.

Между тем, как правильно указано судами, принятие в данном случае Управлением по итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества решения о взыскании НДПИ, соответствующих сумм пеней, привлечения к налоговой ответственности по дополнительным основаниям, хотя и в рамках одного и того же налога за один и тот же период, фактически означает осуществление контрольной функции за деятельностью нижестоящего налогового органа вне процедуры, определенной законодательством.

Также судом апелляционной инстанции обоснованно отмечено, что установленный главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации порядок производства по делу о налоговом правонарушении четко регламентирует процедуру рассмотрения налоговым органом материалов налоговой проверки и не предусматривает право вышестоящего налогового органа по собственной инициативе привлекать налогоплательщика к налоговой ответственности в ходе рассмотрения апелляционной жалобы на решение нижестоящего налогового органа.

Соответственно, привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, осуществленное в таком порядке, является существенным нарушением его прав, что в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для отмены оспариваемого решения налогового органа.

Доводу налогового органа о том, что количество добытого полезного ископаемого следует определять по актам приема-сдачи нефти и с точностью до третьего знака после запятой со ссылкой на положения пункта 5.5 Приказа Минфина Российской Федерации от 29.12.2006 N 185н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых и порядка ее заполнения" арбитражными судами также была дана надлежащая правовая оценка.

Так, судами указано, что поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит ни правил, ни порядка округления показателей, используемых для целей налогообложения, то в силу пункта 2 статьи 11 названного Кодекса налогоплательщик вправе закрепить в учетной политике соответствующие положения, регулирующие точность округления. Таким образом, налогоплательщик вправе использовать расчетные процентные показатели декларации, как в целых числах, так и в дробных; количество знаков после запятой он вправе определить самостоятельно.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в соответствии с учетной политикой Общества на 2007 год, утвержденной приказом от 29.12.2006 N 13, первичными документами по учету добычи нефти являются ежемесячные отчеты о работе добывающих скважин и акты, подтверждающие добычу нефти за месяц; учет количества добытой нефти осуществлялся по массе нетто в тоннах с округлением до целых значений; произведенный обществом расчет добытого полезного ископаемого с точностью до третьего знака после запятой был сверен с Инспекций и каких-либо расхождений в итоговом количестве между данными Общества и налогового органа не установлено.

Между тем, основания для доначисления НДПИ, отраженные Управлением, противоречат расчету общества и Инспекции; налоговым органом необоснованно повторно принято к расчету количество добытого ископаемого (41 тонна), ранее учтенного обществом при исчислении НДПИ, а также в связи с неверным исчислением количества нефти в единицах измерения массы тонны/килограммы без округления до целых значений неправомерно доначислен НДПИ в спорный период на 2, 233 тонну.

Кроме того, как правильно отмечено судами, при распечатке электронной декларации по НДПИ цифры, указанные после запятой, на бумажном носителе не отражаются.

Из материалов дела следует, что во исполнение решения Инспекции и обжалуемого требования Общество уплатило недоимку по НДПИ в размере 164 510руб., соответствующие суммы пеней и штрафа путем проведенного в соответствии с пунктом 4 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации зачета сумм переплаты по налогу на добавленную стоимость, что не оспаривается Инспекцией,

В связи с признанием судами недействительными указанных ненормативных правовых актов Инспекции суммы недоимки по НДПИ, начисленные пени и штраф, уплаченные налогоплательщиком, подлежат возврату на основании пункта 1 статьи 79 Налогового кодекса Российской Федерации.

Выводы, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и правовых оснований для их переоценки суд кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеет.

Суды применили нормы материального права, подлежащие применению, не допустив нарушений процессуальных норм.

При таких обстоятельствах оснований для отмены принятых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, 1 статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа



постановил:



решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 12.11.2009 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2010 по делу N А75-7317/2009 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.



Председательствующий

С.А.МАРТЫНОВА



Судьи

В.П.МАНЯШИНА

О.Г.РОЖЕНАС