14:14

Предоставление участникам ООО копий внутренних документов общества за плату

В течение месяца участникам предоставлены односторонние копии документов в количестве 500 листов формата А4. Себестоимость изготовления односторонней копии на одном листе формата А4 составляет 4 руб. (без учета заработной платы работников общества и начисленных на нее страховых взносов). Копии изготавливаются при обращении участников и выдаются до получения платы за их изготовление.

Нормативно-правовое регулирование предоставления копий документов ООО по требованию его участников

ООО обязано хранить документы, указанные в п. 1 ст. 50 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ ", в том числе внутренние документы общества (абз. 6 п. 1 ст. 50 Федерального закона N 14-ФЗ). По требованию участника общества ООО обязано предоставить ему копии указанных документов <1>, <2>. Плата, взимаемая обществом за предоставление таких копий, не может превышать затраты на их изготовление (абз. 3 п. 1 ст. 67 Гражданского кодекса РФ, абз. 3 п. 1 ст. 8, п. 4 ст. 50 Федерального закона N 14-ФЗ).

Сложившаяся судебная практика свидетельствует о том, что к расходам на изготовление копии обоснованно может быть отнесена стоимость конкретного количества листов бумаги и расходного материала, использованных для копирования, а также амортизация оргтехники (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.10.2003 N Ф03-А51/03-2/2384). Заработная плата работников и отчисления в социальные фонды не подлежат включению в состав стоимости изготовления копий документов (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 02.07.2009 N Ф04-3846/2009(9720-А45-16) по делу N А45-19649/2008, ФАС Московского округа от 23.07.2008 N КА-А40/6562-08 по делу N А40-65897/07-121-458, консультация специалиста Пенсионного фонда РФ Д.И. Покшана от 14.04.2009).

Отметим, что участник общества не обязан вносить предоплату за изготовление копий документов (п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 N 144 ").

Бухгалтерский учет

Учет всех видов расчетов с участниками ведется на счете 75 "Расчеты с учредителями" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Считаем, что организация может использовать данный счет и при расчетах с участниками по операциям, связанным с изготовлением копий документов.

При получении обществом от участников платы за изготовление копий происходит увеличение его экономических выгод, приводящее к увеличению капитала этого общества. То есть сумма платы за предоставление копий документов рассматривается как доход общества (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету ", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 7.5 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997).

Как указывалось выше, предоставление участникам копий документов для организации не является предпринимательской деятельностью, направленной на систематическое получение прибыли (абз. 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ). Полученная за предоставление копий плата является всего лишь возмещением затрат на изготовление копий (п. 4 ст. 50 Федерального закона N 14-ФЗ). Следовательно, взимаемая организацией плата за предоставление копий документов, на наш взгляд, не может рассматриваться как доход от выполнения работ, оказания услуг, т.е. как доход от обычных видов деятельности, а должна включаться в состав прочих доходов (абз. 5, 6 п. 4, п. п. 7, 10.6 ПБУ 9/99). Такие доходы признаются на даты передачи копий документов участникам (абз. 6 п. 16 ПБУ 9/99). При этом производятся записи по дебету счета 75 и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".

Соответственно, затраты, понесенные в связи с предоставлением участникам копий документов, возмещаемые путем внесения платы за предоставление копий, не являются расходами по обычным видам деятельности и должны признаваться прочими расходами (абз. 5 п. 4, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету ", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором выполняются условия их признания (п. п. 16, 18 ПБУ 10/99). При этом производятся записи по дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счетов 10 "Материалы", 02 "Амортизация основных средств" и др.

В рассматриваемой ситуации расходы по изготовлению копий осуществляются и признаются в том же периоде, в котором признается доход в виде платы за предоставление копий <3>.

Отметим, что в отчете о прибылях и убытках прочий расход в виде затрат на изготовление копий может не показываться развернуто по отношению к признанному прочему доходу в виде суммы полученной платы (п. 18.2 ПБУ 9/99, п. 21.2 ПБУ 10/99). В этом случае в отчете о прибылях и убытках равные суммы расходов на изготовление копий и полученной в их возмещение платы отражения не найдут <4>.

Налог, уплачиваемый при применении УСН

В целях налогообложения реализацией услуг признается возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ). При этом услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ).

Под реализацией работ понимается возмездное выполнение работ одним лицом для другого лица (п. 1 ст. 39 НК РФ). При этом работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц (п. 4 ст. 38 НК РФ).

Из приведенных определений не следует четкого вывода, признается ли предоставление участникам за плату копий документов по их требованиям реализацией работ (услуг). Так, за предоставление документов взимается плата, т.е. присутствует такой признак реализации работ (услуг), как возмездность. В то же время полученная за предоставление копий плата является всего лишь возмещением затрат на изготовление копий.

В связи с изложенным организация, на наш взгляд, вправе самостоятельно определить, как она будет в целях налогообложения признавать плату, полученную от участников за предоставление копий, - как реализацию работ (услуг) или как полученное возмещение понесенных затрат <5>.

Если предоставление участникам копий документов для целей налогообложения рассматривается как выполнение работ (оказание услуг) на возмездной основе, то полученная от этих лиц плата включается в состав доходов от реализации (абз. 2 п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249 НК РФ). Такие доходы признаются на дату получения обществом денежных средств (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Если же взимание платы за копирование рассматривается в качестве возмещения понесенных затрат, то эта плата включается в состав внереализационных доходов (абз. 3 п. 1 ст. 346.15, ст. 250 НК РФ).

В отношении затрат, связанных с изготовлением копий, отметим следующее.

В случае когда объектом налогообложения для общества являются доходы, уменьшенные на величину расходов, по общему правилу оно вправе признавать расходы, перечисленные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Перечень этих расходов является закрытым.

Если предоставление участникам копий документов рассматривается как оказание услуг, то стоимость бумаги и иных расходных материалов, использованных для копирования, может быть включена в состав расходов на основании пп. 5 п. 1, абз. 2 п. 2 ст. 346.16, пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ как материальные расходы. Также может быть признана расходом и соответствующая сумма "входного" НДС (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Указанные расходы являются обоснованными (экономически оправданными) и признаются при условии их документального подтверждения (п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252 НК РФ).

Материальные расходы, а также сумма "входного" НДС признаются в момент погашения задолженности по их оплате поставщику путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения (абз. 1, 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

В случае если организация не рассматривает доход в виде платы за предоставление копий в качестве дохода от реализации услуг, а относит этот доход к внереализационным доходам, оснований для признания в целях налогообложения расходов, связанных с изготовлением копий, на наш взгляд, у нее не возникает. Это обусловлено отсутствием в перечне, приведенном в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, такого вида расходов, как затраты на изготовление копий документов по требованию участников общества.

Считаем, что данные затраты не могут быть отнесены к материальным расходам, предусмотренным в пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ (как затраты на приобретение материалов, используемых на другие производственные и хозяйственные нужды), поскольку операции по предоставлению копий документов участникам не связаны с текущей производственной и хозяйственной деятельностью организации.

Заметим, что предоставление участникам общества по их требованиям копий внутренних документов общества на бумажном носителе также не является предусмотренным законодательством обязательным раскрытием информации об ООО, так как само понятие "раскрытие информации" подразумевает обеспечение доступности информации для неопределенного круга лиц. То есть затраты на изготовление копий документов не могут быть признаны расходами на основании пп. 16 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Таким образом, учесть расходы на предоставление участникам копий документов при расчете налога, уплачиваемого при применении УСН, возможно только в случае, когда плата за указанное предоставление признается в качестве дохода от реализации услуг.

<1> Из п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 N 144 "О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами споров о предоставлении информации участникам хозяйственных обществ" следует, что ООО обязано исполнить требование участника о предоставлении копий документов в срок, который указан в его требовании, но этот срок не может быть менее трех дней со дня предъявления соответствующего требования участником общества (п. 4 ст. 50 Федерального закона N 14-ФЗ). Данный срок применяется также в случаях, когда в требовании участника отсутствует указание конкретной даты или срока, в который участник просит предоставить копии.

Срок, в течение которого общество обязано предоставить копии документов, исчисляется в календарных днях (ст. 190 ГК РФ).

<2> Предоставление незаверенных копий документов является надлежащим исполнением обществом обязанности по предоставлению участнику информации, если иное не вытекает из требования участника. Если же участник обратился с требованием к обществу о предоставлении заверенных копий документов, то исполнение обществом обязанности по предоставлению участнику информации может считаться надлежащим только при условии, что копии таких документов заверены должностным лицом общества, полномочия которого вытекают из устава общества, его внутренних документов, или лицом, полномочия которого на заверение копий документов общества явствуют из обстановки, в которой такое лицо действует (например, сотрудником общества, присутствующим при ознакомлении участника с документами), в установленном порядке с проставлением печати общества либо верность копий документов засвидетельствована нотариусом (п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 144).

<3> Для упрощения восприятия примера в таблице проводок приводится одна бухгалтерская запись на общую сумму осуществленных в течение месяца хозяйственных операций.

<4> Отметим, что при применении такого порядка организации желательно (а при существенности сумм "свернутых" доходов и расходов - необходимо) раскрыть информацию о рассматриваемых в данной схеме прочих доходах и расходах в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, например, в пояснительной записке, которая предоставляется в составе годовой бухгалтерской отчетности (пп. "г" п. 30 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. п. 5, 24, абз. 13 п. 27, п. 28 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н).

<5> Заметим, что согласно разъяснению советника отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Е.Н. Вихляевой от 29.12.2010 в целях налогообложения НДС взимаемую организацией (эмитентом) плату следует рассматривать как оплату услуг по изготовлению предоставляемых копий документов.