Вопрос: Организация на начальной стадии строительства здания заключила предварительные договоры аренды с потенциальными арендаторами, согласно которым после завершения строительства, введения здания в эксплуатацию и получения свидетельства о государственной регистрации права собственности на здание организация заключает с арендаторами долгосрочные договоры аренды.

В период действия предварительных договоров аренды арендаторы вносили плату за право на заключение долгосрочного договора аренды в  будущем.

После подписания государственной комиссией акта о  сдаче-приемке здания, получения свидетельства о государственной регистрации права собственности стороны заключили долгосрочные договоры аренды нежилых помещений.

Затраты на оплату права на заключение договоров аренды осуществлялись арендаторами в целях заключения долгосрочных договоров аренды.

Имеет ли право арендатор признать затраты на приобретение права на заключение долгосрочного договора аренды экономически оправданными расходами, учитываемыми при исчислении налога на прибыль?

В каком порядке при определении налоговой базы по налогу на  прибыль арендатор может учесть данные расходы: единовременно в том периоде, когда заключен договор аренды, или в течение всего срока действия договора аренды как расходы будущих периодов?

Как квалифицируются доходы организации от реализации права на заключение договора долгосрочной аренды в целях исчисления налога на  прибыль?

Как организация должна учитывать доходы от реализации указанного права: как доходы будущих периодов, единовременно в момент заключения долгосрочного договора аренды или же в момент получения денежных средств по предварительному договору аренды?

Ответ: Департамент налоговой и  таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке налогообложения при приобретении права заключения договора аренды и сообщает следующее.

Статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) предусмотрены критерии, в соответствии с которыми осуществленные затраты (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ) признаются расходами для целей налогообложения и учитываются при определении налоговой базы по налогу на  прибыль.

Так, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в  соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Учитывая, что в налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируются порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с  точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1  Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее  самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее  эффективность и целесообразность. При этом проверка экономической обоснованности произведенных налогоплательщиком расходов осуществляется налоговыми органами во время мероприятий налогового контроля, порядок проведения которого установлен НК РФ.

Таким образом, расходы в виде платежей за право заключения договора аренды нежилых помещений в будущем с целью использования данных помещений в деятельности, направленной на получение дохода, могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций при условии их соответствия критериям, установленным ст. 252 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в  том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от  времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и  определяются с учетом положений ст. ст. 318 — 320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в  котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Доходы от реализации права заключения договора аренды учитываются как доходы от реализации имущественных прав в порядке, предусмотренном ст. ст. 249, 271, 273 НК РФ.

Одновременно сообщаем, что в соответствии с п. 11.4 Регламента Министерства финансов Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 23.03.2005 N 45н, в Министерстве не рассматриваются по существу обращения по проведению экспертизы договоров, учредительных и иных документов организаций, по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.

Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.Разгулин
19.11.2012