Вопрос: ЗАО включило в состав расходов по  налогу на прибыль расходы на капитальные вложения (амортизационную премию) в  размере 10% первоначальной стоимости основных средств, приобретенных в 2010 г., в соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ.

ЗАО планирует реализовать в 2012 г. данные основные средства, то есть ранее чем по истечении пяти лет с момента ввода их в эксплуатацию. Суммы амортизационной премии, ранее примененные в отношении основных средств, будут восстановлены и включены в налоговую базу по налогу на  прибыль в соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ.

Для определения финансового результата от реализации указанного амортизируемого имущества ЗАО будет использовать остаточную стоимость основных средств, определяемую как разница между первоначальной стоимостью основного средства до применения амортизационной премии и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации, при этом амортизационная премия не будет учитываться при определении начисленной амортизации.

При реализации основного средства полученные доходы уменьшаются на его остаточную стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Остаточная стоимость рассчитывается в соответствии со ст. 257 НК РФ и составляет разницу между первоначальной стоимостью основного средства и суммой начисленной амортизации.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как совокупная сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, пригодного для использования (п. 1 ст. 257  НК РФ).

НК РФ не предусматривает возможности корректировки первоначальной стоимости основного средства на сумму амортизационной премии. Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства изменяется только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Расходы, учитываемые для целей исчисления налога на прибыль в соответствии с абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ, не являются амортизационными отчислениями и не учитываются при определении остаточной стоимости основного средства. Первоначальная стоимость не изменяется в связи с применением амортизационной премии.

Правомерен ли порядок определения ЗАО в целях исчисления налога на прибыль остаточной стоимости амортизируемого имущества, реализуемого до истечения пяти лет с момента ввода его в эксплуатацию, по которому ранее была применена амортизационная премия?

Ответ: Департамент налоговой и  таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо о порядке определения остаточной стоимости реализуемых объектов основных средств, в отношении которых применялась амортизационная премия, в целях налогообложения прибыли и сообщает следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) остаточная стоимость основных средств, введенных в  эксплуатацию после вступления в силу гл. 25 НК РФ, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

На основании п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на  капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов — в  отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30  процентов — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в  соответствии со ст. 257 НК РФ.

Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода.

В случае реализации ранее чем по истечении пяти лет с  момента введения в эксплуатацию основных средств, в отношении которых были применены положения абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ, суммы расходов, включенных в  состав расходов очередного отчетного (налогового) периода в соответствии с абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ, подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по  налогу на прибыль организаций.

В соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 9 ст. 258 НК РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в  соответствии с гл. 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Таким образом, по мнению Департамента, остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества определяется в виде разницы между первоначальной стоимостью объекта за минусом указанных расходов в виде капитальных вложений (10% или 30%) и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от  07.08.2007 N 03−02−07/2−138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от  трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.Разгулин
09.10.2012