22:09

Оплата услуг по обучению персонала через подотчетное лицо организации

Трудовые и гражданско-правовые отношения

В соответствии со ст. 196 Трудового кодекса РФ работодатель имеет право определять необходимость в профессиональной подготовке и переподготовке кадров для собственных нужд. При этом он может проводить профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

В рассматриваемом случае организация (работодатель) по собственной инициативе для обучения работников заключила договор возмездного оказания услуг со специализированной организацией, имеющей соответствующую лицензию.

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг (п. 1 ст. 779, п. 1 ст. 781 Гражданского кодекса РФ).

Согласно условиям договора оплата произведена наличными денежными средствами после оказания услуг.

Заметим, что расчеты наличными деньгами между двумя организациями в рамках одного договора могут производиться в размере, не превышающем 100 000 руб. (п. 1 Указания Банка России от 20.06.2007 N 1843-У "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя").

Такое ограничение применяется также при внесении денежных средств в оплату товаров (работ, услуг) в кассу поставщика (исполнителя) подотчетным лицом организации-покупателя (заказчика), поскольку в таком случае подотчетное лицо выступает от имени юридического лица (п. 4 Разъяснений по вопросам применения Указания Банка России от 20 июня 2007 года N 1843-У "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя" (Приложение к Письму Банка России от 04.12.2007 N 190-Т)).

Порядок ведения кассовых операций

Выдача наличных денег из кассы под отчет на расходы, связанные с осуществлением деятельности организации, производится на основании заявления подотчетного лица, составленного в произвольной форме. Заявление должно содержать собственноручную надпись руководителя о сумме наличных денег и о сроке, на который выданы наличные деньги, личную подпись руководителя и дату (п. 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России 12.10.2011 N 373-П).

Отметим, что выдача наличных денег под отчет проводится при условии полного погашения подотчетным лицом задолженности по ранее полученной под отчет сумме наличных денег (п. 4.4 Положения).

На основании заявления подотчетного лица оформляется Расходный кассовый ордер (унифицированная форма N КО-2, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 <*>) (п. п. 1.8, 4.1, 4.4 Положения). Расходный кассовый ордер должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером или бухгалтером (в случае отсутствия главного бухгалтера или бухгалтера - руководителем, кассиром) (п. п. 2.2, 1.6 Положения о порядке ведения кассовых операций). При выдаче кассиром наличных денег подотчетное лицо указывает получаемую сумму наличных денег и подписывает расходный кассовый ордер (п. 4.3 Положения).

В срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, подотчетное лицо обязано предъявить Авансовый отчет (унифицированная форма N АО-1, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55 <*>) об израсходованных суммах с приложением подтверждающих документов. Проверка авансового отчета, его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем (п. 4.4 Положения).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете организации затраты на обучение персонала являются расходами по обычным видам деятельности и отражаются в сумме, установленной договором (п. п. 5, 6, 6.1, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Расходы на обучение персонала соответствуют критериям признания их для целей бухгалтерского учета, установленным п. 16 ПБУ 10/99, и признаются в периоде фактического оказания данных услуг (на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг) независимо от времени фактической выплаты денежных средств (п. 18 ПБУ 10/99).

Кредиторская задолженность перед специализированной организацией-исполнителем отражается по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". В данном случае расчеты с исполнителем произведены наличными денежными средствами через подотчетное лицо. Следовательно, погашение указанной кредиторской задолженности отражается по дебету счета 60 в корреспонденции с кредитом счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Бухгалтерские записи по отражению в учете расчетов с подотчетным лицом, а также операций по принятию к учету затрат на оплату услуг по обучению персонала производятся в общеустановленном порядке, предусмотренном Инструкцией по применению Плана счетов, и приведены в нижеследующей таблице проводок.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) и страховые взносы

Объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный работником, в частности, от организации-работодателя (ст. 41, п. 1 ст. 209 Налогового кодекса РФ). Оплата организацией за работника обучения в его интересах относится к доходам, полученным в натуральной форме (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). В данном случае организация оплатила обучение работников бухгалтерии в своих интересах. Следовательно, у работников не возникает дохода и, соответственно, объекта налогообложения по НДФЛ.

Сумма оплаты обучения работников, произведенного в интересах работодателя, не подлежит налогообложению НДФЛ на основании п. 21 ст. 217 НК РФ.

Указанная сумма оплаты также не облагается страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний вне зависимости от формы такого обучения (п. 12 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования", пп. 13 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", см. также п. 5 Письма Минздравсоцразвития России от 06.08.2010 N 2538-19).

Налог на прибыль организаций

Как указано выше, расходы, связанные с обучением работников, с которыми заключены трудовые договоры, производятся в рамках трудовых отношений в интересах организации-работодателя. При этом обучение проводится российским образовательным учреждением, имеющим соответствующую лицензию.

Таким образом, расходы на обучение персонала соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ <**> и могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 23 п. 1, п. 3 ст. 264 НК РФ (см. также консультацию советника государственной гражданской службы РФ 2 класса О.А. Королевой от 26.08.2010, Письмо Минфина России от 28.02.2007 N 03-03-06/1/137). Подробную информацию о порядке учета расходов на подготовку и переподготовку кадров в целях налогообложения прибыли см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

При применении метода начисления данные расходы признаются на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг независимо от фактической выплаты денежных средств (п. 1, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

В случае определения доходов и расходов кассовым методом расходы признаются после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ). Документом, подтверждающим факт оплаты приобретенных услуг, в данном случае является кассовый чек, выданный подотчетному лицу исполнителем.

В рассматриваемой консультации оплата услуг произведена в день подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг. В связи с этим независимо от применяемого метода определения доходов и расходов у организации не возникает разниц, предусмотренных Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

<*> Об особенностях применения унифицированных форм первичных учетных документов с 01.01.2013 см. комментарий.

<**> Документальным подтверждением указанных расходов являются договор со специализированной организацией, проводящей обучение, приказ руководителя о направлении работников на обучение, документ, подтверждающий, что работники прошли обучение, акт приемки-сдачи оказанных услуг (Письмо Минфина России от 21.04.2010 N 03-03-06/2/77).

М.С.Радькова, консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению